Принципы судебной защиты прав налогоплательщиков. Судебный порядок защиты нарушенных прав налогоплательщиков. Не подлежат обжалованию в административном или судебном порядке
Право налогоплательщиков на судебное обжалование актов налоговых органов, действий или бездействия должностных лиц имеет конституционное закрепление и предусмотрено также статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации. Такое судебное обжалование актов производится организациями и индивидуальными предпринимателями путем подачи искового заявления в арбитражный суд, а физическими лицами, не являющими-
ся индивидуальными предпринимателями, - путем обращения в суд общей юрисдикции. Налоговый кодекс не устанавливает порядок рассмотрения подобных исков, а содержит лишь отсылочную норму, поэтому судопроизводство по данной категории дел осуществляется в соответствии с положениями арбитражного и гражданского процессуального законодательства.
В некоторых странах, таких как США, Канада, Испания, действуют специальные налоговые суды, которым подведомственны все споры в сфере налогообложения. Так, в Испании нельзя, минуя налоговый суд, обращаться по налоговым спорам в гражданский суд1. А в Великобритании судопроизводство по спорам, возникающим по налогам на добавленную стоимость, ведет независимый трибунал, решения которого могут быть обжалованы в
Высшем суде.
Создание таких судов вызвано спецификой дел, связанных с налогообложением. Для их рассмотрения требуются знания различных отраслей права, экономики, бухгалтерского учета. За последнее время количество налоговых споров в России увеличилось. Разногласия с налоговыми органами возникают в деятельности каждого налогоплательщика, поэтому назначение специальных судей для решения налоговых споров имеет принципиальное значение для объективного и квалифицированного разрешения таких споров. В этих целях в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 21 июля 1995 г. № 746 «О первоочередных мерах по совершенствованию налоговой системы Российской Федерации» учреждены коллегии по рассмотрению споров в сфере налогообложения, так называемые налоговые составы судей3. Такие составы созданы только в системе арбитражных судов. На практике в суды могут направляться исковые заявления с
требованиями:
о признании недействительным полностью или в какой-то части решения налогового органа, в том числе решения о взыскании недоимки (пени, штрафа) и др.;
о признании незаконными действий должностного лица на логового органа и обязывании указанного должностного лица со вершить соответствующие действия по восстановлению положения, существовавшего до нарушения;
3) о признании незаконным бездействия должностного лица налогового органа и обязывании его совершить определенные действия;
о возврате из бюджета излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов;
о возмещении убытков, причиненных неправомерными решениями и действиями налоговых органов (их должностных лиц);
о защите личных неимущественных прав (чести, достоинства, деловой репутации) физических лиц и возмещении причиненного морального вреда, а также о защите деловой репутации юридических лиц;
о признании инкассового поручения налогового органа не подлежащим исполнению;
отмены обжалуемого решения налогового органа по делу о налоговом правонарушении и прекращения производства по делу о налоговом правонарушении и некоторые другие.
Помимо ненормативных актов в судебном порядке обжалуются и нормативные акты налоговых органов. Порядок такого обжалования имеет определенные особенности, поскольку нормативные акты отличаются от ненормативных тем, что содержат правовые нормы, имеют многократное применение и направлены широкому кругу лиц. Ненормативные акты носят разовый характер и представляют собой акты применения норм и правил, установленных нормативными актами. Так, налогоплательщик вправе обжаловать в суд нормативные акты налоговых органов, если данные акты, по его мнению, налагают на него дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Особенностью обжалования нормативных актов налоговых органов является также то, что юридические лица и индивидуальные предприниматели обжалуют такие акты в арбитражном суде, при этом право на обжалование им было предоставлено только с введением Налогового кодекса Российской Федерации. Физические лица были наделены таким правом ранее Законом Российской Федерации «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан» от 27 апреля 1993 г. (в редакции Феде-рального закона от 14 декабря 1995 г. № 197-ФЗ).
Нормативные акты, изданные Министерством Российской Федерации по налогам и сборам, обжалуются организациями и индивидуальными предпринимателями в Московском городском арбитражном суде в соответствии со статьей 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а физическими лицами - в Верховном Суде Российской Федерации в соответствии со статьей 27 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации.
Действующие нормы законодательства Российской Федерации не содержат прямого указания на возможность судебного обжалования нормативных актов Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации, нарушающих права налогоплательщиков, однако в соответствии с положениями Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации и Законом Российской Федерации «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан» такие нормативные акты не составляют исключения из общего правила и могут быть обжалованы гражданами в судах общей юрисдикции.
Ненормативные акты Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации, нарушающие, по мнению налогоплательщиков, их права, обжалуются: физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, - в Верховном Суде Российской Федерации, а организациями и индивидуальными предпринимателями - в Высшем Арбитражном Суде Российской Федерации. За последнее время для защиты своих прав налогоплательщики более активно стали использовать и Конституционный Суд Российской Федерации, куда могут обращаться как физические лица, так и организации.
По сравнению с административным порядком защиты судебный способ имеет также ряд преимуществ:
во-первых, более объективное рассмотрение спора, поскольку он разрешается вне налогового ведомства;
во-вторых, возможность принятия судом мер по обеспечению исковых требований в виде запрещения каких-либо действий налоговому органу, например списание недоимки и пени со счета налогоплательщика;
в-третьих, урегулированность всех стадий рассмотрения дела. процессуальным законодательством;
в-четвертых, возможность добиться более четких действий (а если потребуется, и дополнительных мер) налогового органа;
в-пятых, более доскональное изучение требований, а также участие в опросах специалистов, экспертов, вызываемых в суд;
в-шестых, в зависимости от характера исковых требований получение исполнительного листа и принудительного исполнения решения;
в-седьмых, конкретность в разъяснении ошибок, неправомерных действий самого налогоплательщика и др.
Однако основным преимуществом судебного способа защиты прав налогоплательщиков является более высокий процент удовлетворения их требований, чем при административном. Кроме того, после подписания в 1998 г. Российской Федерацией Европейской конвенции о защите прав человека и основных свобод и вступления России в Совет Европы граждане, группы лиц (юридические лица) вправе обращаться с жалобами в Европейский суд по пра-вам человека. Принятие жалобы от физического или юридического лица возможно только после исчерпания всех средств правовой защиты прав в стране и недостижения желаемого для них результата. При этом жалобы на нарушение прав, в том числе и в сфере налогообложения, должны быть поданы в Европейский суд в течение шести месяцев, считая с даты вынесения национальными органами окончательного решения по делу (ст. 35 Конвенции). В практике Суда уже имелись случаи разрешения споров, касающихся защиты прав налогоплательщиков. Ниже приведены образцы исковых заявлений.
"Налоговый вестник", 2010, N 8
Вопрос защиты прав налогоплательщиков в спорах с налоговыми органами неизменно вызывает интерес в обществе. Нормы налогового законодательства, регулирующего отношения в сфере налогового контроля, уже неоднократно становились предметом судебного исследования. Практически любой акт высших судебных инстанций по данной тематике становится значимым явлением в юридическом мире. В анализируемом Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20.04.2010 N 17413/09 рассматривается вопрос выбора способа защиты нарушенного права налогоплательщика в случае его несогласия с бесспорным списанием с расчетного счета налогов и пеней на основании инкассового поручения.
Как следует из текста Постановления, апелляционная и кассационная инстанции при рассмотрении заявления налогоплательщика пришли к выводу, что его право на обращение в суд с требованием о возврате сумм незаконно взысканных налога, пеней, сбора и штрафа возникает при условии принятия им мер к досудебному урегулированию спора с налоговыми органами.
Президиум ВАС РФ не согласился с такой позицией, указав следующее: в случае возникновения спора относительно возврата излишне взысканных налога, пеней, сбора и штрафа налогоплательщик может самостоятельно выбирать способ защиты своего нарушенного права, и закон не предусматривает обязательный досудебный порядок урегулирования споров.
Данная позиция Президиума ВАС РФ является абсолютно правильной и не противоречит нормам действующего законодательства.
В соответствии со ст. 45 Конституции РФ каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом.
С момента принятия в 1998 г. Налогового кодекса РФ законодательство о налогах и сборах предусматривает следующие способы защиты прав налогоплательщика:
- защита прав в административном порядке;
- защита прав в судебном порядке;
- самозащита.
Защита прав налогоплательщика в административном порядке
Как установлено ст. 138 НК РФ, акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд.
До 1 января 2009 г. законодательство о налогах и сборах не содержало каких-либо ограничений для обращения налогоплательщика в суд за защитой своих нарушенных прав и законных интересов, и он имел право обратиться в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд за защитой своих прав, равно как и обжаловать решение (действие или бездействие) одновременно и в административном, и в судебном порядке.
С 1 января 2009 г. не все ненормативные акты налоговых органов могут быть обжалованы в суд, минуя стадию досудебного урегулирования спора. Оставляя в стороне дискуссию о нарушении данными поправками в НК РФ права на судебную защиту, предусмотренного ст. 46 Конституции РФ, следует отметить: в соответствии с п. 5 ст. 101.2 НК РФ обязательный досудебный порядок урегулирования спора установлен для следующих видов решений, принимаемых налоговыми органами по результатам проведения выездных и камеральных налоговых проверок:
- о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Таким образом, вышеназванные решения налогового органа могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящем налоговом органе, т.к. обращение налогоплательщика в суд с указанным требованием, минуя вышестоящий налоговый орган, в соответствии со ст. 148 Арбитражного процессуального кодекса РФ будет являться основанием для оставления такого заявления арбитражным судом без рассмотрения.
Из вышесказанного можно сделать вывод: обжалование любых других ненормативных актов налоговых органов, кроме вышеназванных решений, а также действий (бездействия) должностных лиц налогового органа в административном порядке не является обязательным. Например , требование об уплате налога, пени, штрафа, вынесенное на основании вышеназванных решений налогового органа, и иные правоприменительные акты, которыми, по мнению налогоплательщика, нарушаются его права и законные интересы, могут быть обжалованы непосредственно в судебном порядке, минуя вышестоящий налоговый орган.
Данные выводы подтверждаются Президиумом ВАС РФ в анализируемом Постановлении: п. 3 ст. 79 НК РФ "предусматривает для налогоплательщика возможность выбора способа защиты своего нарушенного права в том случае, если налоговый орган взыскал с него суммы налогов, сборов, пеней и штрафов излишне, то есть неосновательно и незаконно".
Однако налогоплательщики скептически относятся к вышеназванной обязательной досудебной административной процедуре обжалования решений налоговых органов, т.к. сегодня, к сожалению, обращение в вышестоящий налоговый орган или к вышестоящему должностному лицу - неэффективный способ защиты своих прав. Налоговые органы зачастую отказываются изменять решения, явно противоречащие нормам законодательства о налогах и сборах, и налогоплательщику ничего не остается, как обратиться в суд.
Думается, повышению эффективности административного порядка обжалования могло бы способствовать возложение на налоговый орган обязанности возмещать не только государственную пошлину, но и судебные издержки, а также изменение подхода налоговых органов к налоговому контролю: от "запугивания" налогоплательщиков и повышения собираемости налогов любой ценой к адекватному и взвешенному подходу при проведении мероприятий налогового контроля, ведь зачастую "количество" не означает "качество". Такой подход позволил бы существенно снизить нагрузку на суды, вынужденные рассматривать огромное количество налоговых споров, поскольку в условиях современных экономических реалий налогоплательщики все чаще и чаще не готовы "без боя" расставаться со своими денежными средствами и идут в суд за защитой своих прав и законных интересов.
Защита прав налогоплательщика в судебном порядке
Как уже указывалось, Конституция РФ гарантирует каждому судебную защиту его прав и свобод, а решения и действия (или бездействие) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц могут быть обжалованы в суд, в т.ч. в международные судебные органы.
Данная конституционная гарантия означает, что налогоплательщик имеет право обратиться в суд за защитой своих прав и законных интересов, а суд обязан рассмотреть заявление и принять законное, справедливое и обоснованное решение.
Положения о судебной защите прав налогоплательщиков закреплены в ст. ст. 138 и 142 НК РФ. Так, в соответствии со ст. 138 акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в суд. А ст. 142 НК РФ уточняет: заявления об обжаловании актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством и иными федеральными законами.
В суде защиту прав налогоплательщика можно осуществить путем подачи следующих заявлений:
- о признании недействительным ненормативных правовых актов налогового органа (должностного лица);
- о признании незаконными действий (бездействия) налогового органа (должностного лица налогового органа);
- о признании не подлежащим исполнению исполнительного или иного документа, по которому взыскание производится в бесспорном (безакцептном) порядке;
- о возврате из бюджета денежных средств, списанных налоговыми органами в бесспорном порядке с нарушением требований закона или иного нормативного правового акта, а также процентов на эти суммы;
- о возврате из бюджета денежных средств, излишне уплаченных налогоплательщиком или налоговым агентом;
- о зачете излишне взысканных налоговым органом денежных средств в счет предстоящих платежей либо задолженности по налогу, пеням и штрафам;
- о возмещении убытков, причиненных налогоплательщику или налоговому агенту в результате незаконных действий (бездействия) налогового органа или должностного лица налогового органа;
- о признании недействующим нормативного правового акта налогового органа (должностного лица), не соответствующего НК РФ или иному нормативному правовому акту, имеющему большую юридическую силу.
В качестве особого вида судебного способа защиты прав налогоплательщиков следует рассматривать обращение в Конституционный Суд РФ. В соответствии со ст. 125 Конституции РФ по жалобам на нарушение конституционных прав и свобод граждан и по запросам судов Конституционный Суд РФ проверяет конституционность закона, примененного или подлежащего применению в конкретном деле, в порядке, установленном федеральным законом. Данное положение Конституции РФ конкретизировано в Федеральном конституционном законе от 21.07.1994 N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации". Согласно ст. 96 данного Закона правом на обращение в Конституционный Суд РФ с индивидуальной или коллективной жалобой на нарушение конституционных прав и свобод обладают граждане, чьи права и свободы нарушаются законом, примененным или подлежащим применению в конкретном деле, и объединения граждан, а также иные органы и лица. А в соответствии со ст. 97 данного Закона жалоба на нарушение законом конституционных прав и свобод допустима, если:
- закон затрагивает конституционные права и свободы граждан;
- закон применен или подлежит применению в конкретном деле, рассмотрение которого завершено или начато в суде или ином органе, применяющем закон.
Юридические лица также вправе обращаться в Конституционный Суд РФ за защитой нарушенных прав. Данный вывод следует из Постановления Конституционного Суда РФ от 24.10.1996 N 17-П: организации являются объединениями - юридическими лицами, созданными гражданами для совместной реализации конституционных прав; нарушение прав организаций влечет нарушение прав граждан - учредителей данного юридического лица.
Однако обратиться в Конституционный Суд РФ за защитой своих прав и законных интересов налогоплательщик может только после предварительного обращения в суд общей юрисдикции или арбитражный суд и применения обжалуемых положений закона в его деле.
Как показывает практика, судебный способ защиты прав и законных интересов налогоплательщиков является более эффективным по сравнению с административным, т.к. суд в отличие от налогового органа не является заинтересованным в увеличении показателей собираемости налогов, в стремлении к которым налоговые органы так часто пренебрегают правами и законными интересами налогоплательщиков. Однако данный способ защиты является и более затратным для налогоплательщика по сравнению с административным.
Самозащита
Налоговый кодекс РФ (пп. 11 п. 1 ст. 21) наделяет налогоплательщика правом на самостоятельную защиту своих прав и законных интересов, однако не определяет, в каких формах и в каком порядке можно реализовать это право, лишь устанавливает, что самозащита допустима путем невыполнения неправомерных актов и требований налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующих НК РФ или иным федеральным законам.
Думается, на данном этапе развития налоговой системы Российской Федерации данный способ защиты прав не может быть достаточно эффективным и широко используемым, т.к. его "пассивный" механизм не позволяет адекватно отвечать на "выпады" налоговых органов.
Некоторые исследователи выделяют также в качестве способов защиты прав налогоплательщиков президентский и прокурорский. Однако, думается, в рамках данного анализа нет необходимости останавливаться на столь редко используемых налогоплательщиками на практике способах защиты прав.
Таким образом, проведенный выше анализ позволяет прийти к выводу: из всех доступных и наиболее часто используемых способов защиты прав налогоплательщиков судебный является наиболее эффективным. А анализируемое Постановление Президиума ВАС РФ еще раз доказывает: право налогоплательщика на судебную защиту прав и законных интересов чаще всего не обусловлено обязательной досудебной процедурой.
И.А.Панина
Старший консультант
отдела налогового и юридического
консультирования
КПМГ в России и СНГ
Понятие защиты прав налогоплательщиков (плательщиков сборов)
В понятие защиты прав налогоплательщиков входит правовая возможность реализации системы законодательных гарантий, (положений Конституции и других НПА РФ), которые нацелены на обеспечение прав граждан, выступающих в качестве субъектов налоговых отношений.
На практике такая защита является правом налогоплательщика, реализованного в случае, если нужно обратиться в гос. органы, с целью исследования обоснованности действий, налоговых органов, ставших результатом налоговых споров.
Ситуация, ставшая последствием разногласий плательщика и налоговой о правильности применения норм, регулирующих налоговые отношения, в данном случае, может быть разрешена путем обжалования издаваемых решений налоговым органом, в вышестоящую налоговую и в суд.
Изначально неравное правовое положение сторон налоговых отношений (налогоплательщика и налогового органа) уравнивается закрепленной в НПА РФ возможностью защищать права налогоплательщиков.
Положения ст. 22 НК России определяют возможность обеспечения прав налогоплательщика, а также устанавливают срок, в течение которого может быть реализовано право на защиту.
Виды защиты прав и интересов налогоплательщиков (плательщиков сборов)
Исходя из положений статьи 137 НК РФ налогоплательщик, и налоговый агент имеет право обжаловать:
- ненормативные акты, которые издает налоговая;
- действия, которые совершили ее должностные лица;
- бездействие должностных лиц налоговой;
- налогоплательщик, также может обжаловать действия должностных лиц налоговой во время налоговой проверки.
Законодательство не исключает возможность и других видов защиты прав налогоплательщиков.
Способы защиты прав налогоплательщиков (плательщиков сборов)
НПА РФ, в зависимости от различий, которые определены материальными нормами и процессуальным порядком, устанавливают такие способы защиты прав налогоплательщиков:
- административный;
- судебный.
Закон также не запрещает самозащиту прав и президентский способ, в случаях, когда обжалуются решения Федеральной службы по вопросам финансовых рынков.
В случае применения административного способа защиты, либо восстановления нарушенного права, обращаться нужно к вышестоящему органу по отношению к тому, который принял незаконное решение, либо выполнял незаконные действия.
Также защита прав налогоплательщиков в административном порядке не исключает возможность последующего обращения за урегулированием этого же спора и защиты своих интересов в судебные органы.
При применении судебного порядка обжалования необходимо соблюдать два условия:
1. Обжалуемый ненормативный акт, или действия налоговой, должны, исходя из понимания заявителя, нарушать его права.
2. Все НПА, которые принимаются налоговым органом, нужно обжаловать в порядке, который устанавливает не НК РФ, а другое Федеральное законодательство.
Обжаловать можно и решения вышестоящей налоговой, касаемо вопросов рассмотрения заявлений, по жалобе на неправомерность действий или акты нижестоящих налоговых.
Нельзя обжаловать в административном и судебном порядке акты, фиксирующие налоговую проверку, поскольку такой документ не содержит какого-либо обязательного предписания, для его выполнения налогоплательщиком, влекущего юридические последствия.
В налоговом праве применение административного порядка обжалования не является досудебной процедурой, поскольку не исключает возможность одновременной подачи жалобы в суд.
Административный порядок обжалования предполагает, что жалоба должна подаваться письменно и в установленный налоговыми нормами срок. В том случае если налогоплательщик отзывает свою жалобу в вышестоящую налоговую, он не сможет повторно ее подать в ту же налоговую.
Когда применяется судебная защита прав налогоплательщиков заявитель должен обращаться с иском в компетентный суд.
Способ защиты предполагает:
- конституционное обращение;
- признание судом закона субъекта РФ, противоречащим ФЗ;
- признание арбитражным либо общим судом нормативного или ненормативного акта налоговой незаконным, если изданный документ противоречит закону, либо нарушает права налогоплательщика;
- отмена недействительного нормативного либо ненормативного акта налоговой, по тем же основаниям;
- принуждение налогового органа к исполнению установленных законом обязанностей, если от их исполнения этот орган уклоняется и т. д.
Вышеуказанные способы судебной защиты являются одновременно и предметом исковых требований.
Порядок защиты прав и интересов налогоплательщиков (плательщиков сборов)
Право обжаловать решения или действия налоговой можно в порядке ГПК или АПК России, либо в административном порядке, (пп. 12 п. 1 ст. 21 НК РФ). Это право является одним из важнейших в системе законодательства РФ, и обеспечивает возможность реализовать порядок защиты прав налогоплательщиков, прописанный в законах. Порядок и условия, для реализации административного способа защиты, устанавливает раздел VII НК РФ.
Также обеспечению гарантии установления общего порядка и условий на судебную защиту прав налогоплательщиков посвящены положения ст. 46 Конституции РФ, а также нормы закона РФ об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан. Более конкретно вышеуказанные положения отражены в ГПК, если налогоплательщик, является физлицом. Арбитражно-процессуальное законодательство устанавливает порядок обжалования, когда заявителем является плательщик либо индивидуальный предприниматель.
Необходимо также знать, что порядок и все вышеописанные условия, гарантирующие защиту прав и законных интересов налогоплательщику, исходя из положений абз. 2 п. 2 ст. 24 Налогового кодекса РФ распространяют свое действие, в том числе и на налоговых агентов.
Гарантии защиты прав налогоплательщиков (плательщиков сборов)
Материально-правовую гарантию, которая законодательно обеспечивает возможность реализации права налогоплательщика, прописанного в налоговом законодательстве РФ, закрепляют и прописанные в НК России обязанности, которые касаются должностных лиц налоговых, а также других уполномоченных органов. Также гарантия обеспечения охраняемых прав граждан установлена положениями ст. 18 Конституции России.
В случае неисполнения, либо ненадлежащего исполнения установленных обязанностей налоговой, или нарушения ее действиями прав налогоплательщиков, закрепленных в НК и других НПА России, налогоплательщик может реализовать право в порядке, который устанавливает ГПК и АПК России на судебную и административную защиту.
Также дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков обеспечивает обязанность, установленная НК России для вышестоящего налогового органа, на рассмотрение жалобы налогоплательщика при обжаловании действий нижестоящей налоговой.
Реализуя гарантии, установленные законодательством на самозащиту, налогоплательщиками была создана федерация защиты прав налогоплательщиков, которая представляет собой группу компаний, обеспечивающую ее участников информацией о судебной административной и деловой практике, относительно налогообложения.
Ответственность за неисполнение обязанностей по защите прав налогоплательщиков (плательщиков сборов)
В ракурсе применения ответственности к налоговым органам за неисполнение их обязанностей, необходимо указать на существующую взаимосвязь ст. 22 НК РФ с положениями статьи 35 НК РФ. Согласно правил, прописанных в этих нормах, налоговая несет прямую ответственность за все причиненные налогоплательщику убытки, которые стали последствием ее действий (решений).
Довольно часто встречаются доводы налогового органа о том, что налоговое законодательство не содержит норм, которые обязывают их возмещать расходы налогоплательщикам, возникшие в связи с обжалованием актов налоговых органов. Такие доводы в апелляционном порядке признаны Определением ВАС РФ от 18 марта 2010 года N ВАС-2739/10 несостоятельными.
Напротив, положениями пункта 2 статьи 103 НК РФ установлено, что причиненные налогоплательщику убытки, включая упущенную выгоду, за счет федерального бюджета должны быть возмещены в полном объеме. Зачастую содействие и помощь в предоставлении актуальной судебной практики, на которую можно ориентироваться по возмещению убытков, оказывает федерация защиты прав налогоплательщиков
Также постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 13 11 2009 года N А68-80/09-18/17 подтверждает общие положения законодательства о налогах и сборах, которые обязывает в случае нанесения убытков налоговым органом налогоплательщику возмещать последнему убытки, а также понесенные им расходы.
Защита прав налогоплательщиков - допустимые законодательством способы оспаривания неправомерных действий (решений) или бездействия налоговых органов по поводу установления, введения в действие и взимания налогов.
В российском законодательстве обозначены два способа защиты прав налогоплательщиков:
1) административный;
2) судебный.
Административное обжалование ненормативных актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц предусматривает подачу жалобы соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа. Порядок административной защиты регулируется ст. 138–141 Кодекса.
Этот способ защиты прав предусматривает подачу налогоплательщиком жалобы в письменной форме в течение трех месяцев со дня, когда он узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. До принятия решения по этой жалобе ее можно отозвать на основании письменного заявления налогоплательщика (ст. 139 НК).
Срок рассмотрения жалобы - не позднее одного месяца со дня ее получения. По итогам рассмотрения жалобы решение налогового органа (должностного лица) принимается в течение месяца. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме налогоплательщику или иному обязанному лицу, подавшему жалобу (ст. 140 Кодекса).
Преимущества административного способа - относительная простота процедуры обращения, быстрое рассмотрение жалобы, отсутствие пошлины, возможность уяснить точку зрения налогового органа по существу дела.
Основной недостаток административной защиты заключается в том, что вышестоящий налоговый орган зачастую предпочитает защищать свои ведомственные интересы, глубоко не вникая в существо разногласий.
Установленный административный порядок рассмотрения не лишает права лица обжаловать акты ненормативного характера, действия и бездействия налоговых органов и их должностных лиц в судебном порядке. Нормативные правовые акты налоговых органов могут быть обжалованы в порядке, предусмотренном федеральным законодательством.
Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд (п. 1 ст. 138 Кодекса), а также не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия (ст. 141 Кодекса).
Судебный способ защиты предусматривает подачу жалобы (искового заявления) на акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц и судебное разрешение разногласий в порядке, установленном гражданским и арбитражным процессуальным законодательством, иными федеральными законами.
Право налогоплательщиков на судебное разбирательство возникших разногласий закреплено в ст. 137– 138 Кодекса. В самых общих чертах порядок судебной защиты прав налогоплательщика следующий:
· определение подведомственности ведения дел;
· разграничение компетенции по рассмотрению споров (виды исков);
· исполнение решения суда;
· обжалование решения в вышестоящих судебных инстанциях.
Споры юридических лиц и граждан-предпринимателей подведомственны арбитражным судам, а споры физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, - судам общей юрисдикции.
Налогоплательщик может обратиться в суд и предъявить следующие виды исков: о признании недействительным ненормативного акта налогового органа; о признании недействительным нормативного акта налогового органа; о признании незаконными действий (бездействия) должностных лиц налогового органа; о признании поручения не подлежащим исполнению; о возврате из бюджета уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов; о возмещении убытков, причиненных действиями (бездействием) налоговых органов.
Кратко дадим характеристику двух видов исков, часто встречающихся в практической деятельности хозяйствующих субъектов.
1. Иск о признании недействительным решения налогового органа (или другого ненормативного акта налогового органа).
Предмет обжалования по данному иску - решение налогового органа о взыскании недоимки, пеней и штрафов, принятое по результатам налоговой проверки.
По новым правилам в 2007 г. штрафы взыскиваются во внесудебном порядке. Организациям, не согласным с наложением санкций, придется сначала уплатить штраф и затем доказывать свою правоту в суде. Правда, новации предусматривают десятидневную отсрочку вступления в силу решения о штрафе, чтобы налогоплательщик мог обжаловать его в вышестоящем налоговом органе; и только после того, как решение вступит в силу, можно искать защиту в суде. А пока подается иск, налоговые органы смогут во внесудебном порядке списать с организации штраф.
2. Иск о возмещении убытков, причиненных действиями (бездействием) налоговых органов - следует учитывать, что принятие убытков и порядок их возмещения регулируются гражданским законодательством.
Как вытекает из ст. 15 ГК РФ убытки могут быть двух видов: прямые и в виде упущенной выгоды. Требование о возмещении убытков должно подтверждаться надлежащими доказательствами. Иногда действия налоговых органов влекут за собой не только возмещение должником причиненных убытков, но и уплату им штрафов и пени. Основанием для этого может служить нарушение должником обязательств, например по договору налогового кредита.
Особый способ судебной защиты прав налогоплательщика - обращение в Конституционный Суд РФ . Подобное обращение возможно лишь после предварительного обращения в суд общей юрисдикции или арбитражный суд.
Преимущества судебного разрешения конфликтов проявляются в четкой определенности всех стадий судопроизводства процессуальным законодательством и относительной объективности рассмотрения спора. Кроме того, имеется возможность по некоторым видам исков запретить налоговому органу списывать недоимку и пени до решения вопроса по существу, а также получить исполнительный лист для принудительного исполнения решения суда.
К недостатку судебной защиты можно отнести достаточно высокие затраты на адвоката и судебные издержки.
При обнаружении несоответствия размеров налогов и сборов или иных нарушений в области обложения налогом, например, незаконное приостановление операций по счетам в банке по инициативе налогового органа вы имеете право обжаловать данные решения и действия его должностных лиц в суде. Защита прав налогоплательщика в судебном порядке производится в установленной законодательством форме, которую каждый должен знать для защиты и умения отстаивания своих законных интересов.
Чтобы определить нарушены ваши права или нет, нужно знать, что налоги и сборы в России имеют под собой экономическую основу, то есть наличие имущества разного предназначения, а также наличие определенного дохода, с которого как физические, так и юридические лица обязаны их оплачивать. При наложении налога на субъект учитываются все объекты налогообложения. Нормативно правовые акты в России сформулированы, так что каждый имеет возможность ознакомиться с перечнем налогов и сборов обязательным к уплате.
Все налоги и сборы должны уплачиваться в соответствии с законом, основываться на равенстве (не учитывается индивидуальная способность уплаты сборов), всеобщности. Ни при каких условиях не могут носить дискриминационный характер и исходить из личной заинтересованности лиц, являющихся служащими налоговых органов. А также напрямую или косвенно ограничивать деятельность всех лиц на территории России, например, созданием препятствий для перемещения товаров или финансовых средств.
Все имеющие сомнения и противоречия нормативно правовых актов о налогах толкуются исключительно в пользу налогоплательщика.
Когда налогоплательщик может обратиться в суд
Решения должностных лиц, служащих в налоговых органах, а также их бездействия при возникших сомнениях в законности обжалуются сначала в вышестоящий орган, занимающегося взиманием налогов и только после этого в суд. Исключения составляют акты, принятые после рассмотрения жалоб и актов в исполнительном органе власти или органе по контролю и надзору в сфере налогов. При этом апелляционная жалоба может подаваться в налоговый орган и суд до ее вступления в законную силу.
Лицо может обратиться в суд и без наличия решения по его жалобе, в случае если срок принятия заключения прошел, а ответ так из налогового органа и не получен.
Срок решения для принятия по жалобе у налоговых органов составляет 15 суток со дня ее получения и может быть продлен в исключительных случаях, при необходимости получения дополнительных сведений еще на 15 суток. При этом лицу, подавшему жалобу, не поздней 3 дней должно быть направлено или вручено окончательное решение по его вопросу или решение о продлении срока рассмотрения.
Исключение составляют жалобы на обжалование актов о привлечение к ответственности лиц, за совершение правонарушения в налоговой сфере или об отказе в таком привлечении. Тогда срок составляет 1 месяц и может быть продлен по аналогичным основаниям еще на 1 месяц.
При обращении налогоплательщика в вышестоящий орган и вынесение решения, снова нарушающего его права, он может снова обратиться в вышестоящий уже над этим органом орган или в суд. А вот акты о решениях по поданным жалобам принятые исполнительным органом власти или по надзору в области налогов сразу обжалуются в судебном порядке.
Порядок судопроизводства
Налогоплательщик для оспаривания актов налоговых органов, а также деятельности их должностных лиц, с целью защиты своих прав, должен обратиться в суд с требованием признания данных актов полностью или частично недействительными.
Защита прав юридических лиц или индивидуальных предпринимателей, начинается с обращения в арбитражный суд, а физическими лицами в суд общей юрисдикции.
Защита прав налогоплательщика в судебном порядке производится путем подачи заявления в судебные органы в период не более 3 месяцев с момента, когда он узнал о нарушение его интересов и прав, связанных с налогообложением. Если данный срок был пропущен по причине, признанной уважительной, суд может его восстановить.
В заявление в суд в обязательном порядке должно быть указано:
- наименование органа или его лица, которые приняли не соответствующий законодательству акт или совершили неправомерную деятельность;
- сведения о самом акте, вызвавшем сомнения в его законности, его наименование, число, время его вынесения и его краткую суть;
- перечень нарушенных прав и интересов;
- законные акты, которые были нарушены;
- требование лица о признании акта или деятельности должностного лица неправомерными.
К заявлению прилагаются следующие документы:
- сведения об уведомлении других заинтересованных лиц о подаче заявления, а именно о направлении им его копии и приложенных документов, не имеющихся у других лиц;
- сведения об уплате пошлины;
- документы на которых лицо основывает свои требования;
- для юридических лиц и индивидуальных предпринимателей нужна копия свидетельства о государственной регистрации;
- документы (доверенность) подтверждающие представления интересов какого-либо лица или организации;
- сведения, подтверждающие нарушение прав лица;
- выписка из государственного реестра с наличием данных о месте нахождения ответчика.
Важно! Все документы должны иметь срок со дня выдачи на момент предоставления в суд не более чем 30 дней.
Допускается предоставления всех необходимых документов не только на бумажном, но и на электронном носителе.
При этом лицо, подавшее заявление, может ходатайствовать о приостановлении действия решения, которое оспаривает, и суд обязан удовлетворить это прошение.
В период 5 суток со дня подачи заявления в суд судья единолично принимает решение о принятии дела к своему производству, о чем выносит определение.
К производству принимается заявление при соблюдении всех необходимых условий, а именно наличия заявления со всеми нужными сведениями в нем, полным пакетом документов, а также наличием платёжных документов, подтверждающих уплату госпошлины.
В принятом определении судья указывает необходимые действия для совершения лицами, участвующими в судопроизводстве, время для их совершения, адрес сайта суда в сети «Интернет», телефоны суда, адрес электронной почты, по которому заинтересованные лица могут узнать всю необходимую информацию по их судопроизводству.
Копия определения направляется подавшему ее лицу и другим заинтересованным лицам по делу в течение 1 суток, а также прилагается копия искового заявления оспариваемого решения.
Дело об оспаривании решений и деятельности должностных лиц рассматриваются в суде, включая подготовки к судебным заседаниям не более 3 месяцев. При необходимости судьей этот срок продлевается до 6 месяцев.
Судебное разбирательство может состояться без наличия заинтересованных лиц, если они были надлежаще уведомлены и не явились в суд без уважительной причины, если их присутствие суд сочтет необязательным. В противном случае, если лица необходимы для установления важных фактов по рассматриваемому делу и не явились, на них может быть наложено обязательное прибытие и при неприбытии на лицо накладывается штраф.
Доказывание правоты оспариваемого акта лежит на органе и лицах его вынесшим. Если лица не предоставляют таких доказательств, суд вправе их истребовать по собственной инициативе.
По окончании судопроизводства суд может вынести решение о признании акта незаконным, а при признании законным, выносит определение об отказе в удовлетворении требований истца.
Перечень нарушенных прав налогоплательщиков наиболее часто рассматриваемых в суде
Налогоплательщик наиболее часто обращается в суд для достижения следующих целей:
– признание акта полностью или частично противоречащим Конституции РФ;
– признание акта, вынесенного субъектом РФ или налоговым органом, противоречащим федеральному закону;
– прекращения незаконной деятельности должностных лиц или, наоборот, к принуждению выполнения деятельности, которую они должны выполнять в соответствии с законодательством, так как вследствие их ненадлежащего поведения нарушаются права налогоплательщика;
– признание распоряжения на списание с банковского счета денежных недоимок, штрафов, пеней не подлежащего исполнению;
– возвращение незаконно списанных недоимок, пеней, штрафов, а также взыскание процентов за данные действия;
– возмещение убытков, возникших вследствие незаконных предписаний налоговых органов и их служащих.
Часто оспариваемым налогоплательщиками решением налоговых органов является решение о приостановлении операций по расходам на банковских счетах. Что отрицательно влияет на деятельность налогоплательщиков, чем и вызван наиболее часто возникающий вопрос, требующий решения в суде.
Все сведения о приостановлении операций по счетам налогоплательщиков имеются на сайте ФНС Российской Федерации.
Решение о приостановление операций по банковским счетам используется для исполнений предписаний о взыскании налога, а также при не предоставлении сведений на доходы физических лиц, работающих в организации. Приостановление означает прекращение операций по счету в форме расхода. Это решение принимает руководитель налогового органа сразу после вынесения предписания о взимании налога.
Приостановления по счетам налогоплательщиков используются при непредоставлении налогоплательщиком-организацией декларации, по истечении установленного законом периода в течение 10 суток и не позднее 3 лет, а также указания недостоверных сведений в предъявленной декларации. Решение направляется в банковскую организацию в электронной форме в срок не позднее следующих суток после его принятия.
Копия сведения о приостановлении операций по счетам налогоплательщиков вручается последнему в течения 1 суток после принятия данного решения.
Банк, в свою очередь, обязан предоставить налоговому органу данные о средствах не счете налогоплательщика в течение 3 суток со дня получения решения и с этого же дня операции по счету приостанавливаются.
Налогоплательщик, если на банковском счете финансовые средства превышают сумму необходимую для уплаты налогов, может подать заявление о снятие с этого счета приостановления и сообщить другие счета с нужными суммами.
При нарушении налоговым органом срока отмены данного решения или неправомерного его принятия, за каждый день начисляются проценты, уплачиваемые в пользу налогоплательщика.
Лица, имеющие право участвовать в судопроизводстве и их полномочия
Лицами, участвующими в судопроизводстве, считаются: стороны, заявители, заинтересованные лица, третьи лица, а также в случае необходимости государственные органы, эксперты, специалисты, свидетели, переводчик, прокурор, помощник судьи, секретарь суда.
Лица, имеющие право участвовать в судопроизводстве, могут знакомиться с материалами дела, осуществлять выписки, копировать материалы за свой счет, заявлять ходатайства и отводы, участвовать в исследовании доказательств по делу, давать объяснения, приводя свои доводы, возражать против ходатайств иных участвующих лиц, задавать вопросы, получать судебные акты и их копии, знакомиться с особым мнением судьи; обжаловать судебные решения и другие.
Важное место в судопроизводстве занимают представители налогоплательщиков. При этом их присутствие в суде не лишает лицо права самому участвовать в судебном разбирательстве.
Законными представителями налогоплательщика физического лица являются родители, опекуны, попечители, усыновители, а также адвокаты и иные лица, оказывающие юридические услуги.
Законными представителями организации налогоплательщика будут лица: штатные сотрудники юридического лица, адвокаты, другие лица оказывающие юридические услуги, а также их органы на основании оформленной доверенности, учредительных документов.
В любом случае законными представителями налогоплательщика физического лица являются в судебном процессе только дееспособные лица с полномочиями, оформленными в надлежащем порядке на представительство.
Не могут являться представителями налогоплательщиков работники суда, следователи, прокуроры, и недееспособные люди (официально признанные таковыми).
Законными представителями организации налогоплательщика будут лица, у которых представления интересов налогоплательщиков в судебном процессе будут подтверждаться документами, с указанием их статуса и перечня полномочий. Также полномочия представителя могут содержаться в заявлении налогоплательщика, заявленного в судебном процессе, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания. Эти требования относятся и к представителям индивидуальных предпринимателей и физических лиц.
